BFH 16.3.2021, X R 37/19 mit Anmerkung von RiBFH Stephan Geserich

Sonderausgaben/Spendenabzug: Spendenabzug bei Zuwendung mit konkreter Zweckbindung und unzutreffender Angabe in der Zuwendungsbestätigung

1. Eine Zuwendung mit der Zweckbindung, ein bestimmtes, einzelnes Tier in konkreter Art und Weise zu unterstützen, kann als Sonderausgabe abzugsfähig sein, da das Letztentscheidungsrecht darüber, ob und wie der begünstigte Empfänger seine steuerbegünstigten Zwecke fördert, bei diesem verbleibt; er muss die Zuwendung nicht annehmen.

2. Bei zweckgebundenen Spenden ist die Unentgeltlichkeit zwar besonders sorgfältig zu prüfen. Diese fehlt aber nicht schon dann, wenn der Spender sich nur gewisse immaterielle Vorteile (wie z.B. eine Ansehensmehrung) erhofft.

3. Allein der Umstand, dass in einer Zuwendungsbestätigung für eine Geldzuwendung irrig angegeben wird, es handele sich um eine Sachzuwendung, steht dem Abzug der Zuwendung nicht entgegen.

Anmerkung:

Zweckgebunde Spenden sind seit jeher gang und gebe. Spendende möchten (zunehmend) genau wissen, wo ihre Spende ankommt oder mitbestimmen, welche Vorhaben mit ihrer Zuwendung verwirklicht werden. Die Sorge der Geber vor den „schwarzen Spendenloch“ begegnen Spendenempfänger nicht nur mit Transparenz (z.B. betreffend ihre Verwaltungskosten) und Gütesiegeln (z.B. des Deutschen Zentralinstituts für soziale Fragen – DZI –), sondern vor allem auch zunehmend mit dem Angebot von (Projekt-)Patenschaften und dem Aufruf zu zweckgebundene Einzelspenden. Das reicht z.B. vom Spendenaufruf auf Grund der Unwetter-Katastrophen im Juni und Juli 2021 etwa in Nordrhein-Westfahlen, Reinland-Pfalz, Bayern und Sachsen (zum vereinfachten Nachweis von gemeindienlichen Zuwendungen, die bis zum 31.10.2021 zur Hilfe in Katastrophenfällen etwa an das Aktionsbündnisses Deutschland hilft, geleistet worden sind, s. z.B. Sächsisches Staatsministerium der Finanzen v. 27.7.2021 – 31 - S 1915/1/303 - 2021/51320, FMNR486750021 juris; Bayerisches Staatsministerium der Finanzen und für Heimat v. 26.7.2021 – 37 - S 1915-14, FMNR486100021, juris und Ministerium der Finanzen Rheinland-Pfalz v. 26.7.2021 – S 1915#2018/0001-0401 447, FMNR48645002, juris), zur Durchführung von Impfkampagnen und Routineimpfungen (www.sos-kinderdoerfer.de) oder dem Vorhalten eines sog. Spendenshops (www.unicef.de). Dem Spendenabzug stand und steht eine solche (abstrakte) Zweckbindung nicht entgegen. Die Besprechungsentscheidung macht deutlich, dass dies auch gilt, wenn die Spende einer konkreten Zweckbindung unterliegt. Ihre Grenze findet eine solche nicht in der „Letztbegünstigung“ eines bestimmten Menschen/Tiers/Projekts, sondern in der Unentgeltlichkeit der Zuwendung. Denn die steuerliche Entlastung der Spende ist nur gerechtfertigt, wenn sie weder privat- noch gruppennützig, sondern ausschließlich fremdnützig, d.h. zur Förderung des Gemeinwohls verwendet wird. Ein Spendenabzug ist daher nicht nur ausgeschlossen, wenn die Ausgaben zur Erlangung einer Gegenleistung des Empfängers erbracht werden, sondern schon dann, wenn die Zuwendungen an den Empfänger unmittelbar und ursächlich mit einem von diesem oder einem Dritten gewährten Vorteil zusammenhängen, ohne dass der Vorteil unmittelbar wirtschaftlicher Natur sein muss. Die subjektiven Beweggründe für eine Spende können einen besonderen Vorteil hingegen nicht begründen und nicht in Frage stellen, dass die Spendenmotivation im Vordergrund steht. Es reicht ausweislich der Besprechungsentscheidung daher für eine Entgeltlichkeit nicht, dass sich der Spender auch gewisse persönliche Vorteile erhofft, z.B. ein „gutes Gefühl“, eine Mehrung des gesellschaftlichen Ansehens oder einen näheren persönlichen Kontakt zu den Verantwortlichen der geförderten Einrichtung. Es genügt ebenfalls nicht, wenn der Spender lediglich als Ausfluss der gemeinnützigen Mittelvergabe „Vorteile“ erhält, wie z.B. die Gravur des Namens in den Altar, die Nennung in Fürbitten oder eine Einladung zum Weihefest. Folglich muss sich die fehlende Unentgeltlichkeit/Fremdnützigkeit der Zuwendung – wie bei einer nicht zweckgebundenen Spende – aus weiteren Gründen (so z.B. bei der Unterstützung bestimmter Personen, wenn damit im Grunde der Unterhalt gegenüber einem Familienangehörigen getragen oder eine gegebene Zusage an eine Person erfüllt werden soll, nicht aber eines dem Spendenden nicht gehörenden Tieres) ergeben.

Gleichwohl sind zweckgebundene Spenden rechtlich und tatsächlich nicht unproblematisch. Denn mit der Entgegennahme einer solchen kommt der Spendenempfänger zwischen Finanzamt (steuerlich) und Spendenden (zivilrechtlich) zu sitzen.

Gemeinnützigkeitsrechtlich ist der Spendenempfänger (lediglich) dazu verpflichtet, zweckge- wie -ungebundene Spenden (nach Abzug der sog. freien Rücklage i.H.v. 10 % gem. § 62 Abs. 1 Nr. 3 AO) unmittelbar, ausschließlich und zeitnah (d.h. innerhalb von zwei Jahren nach Eingang, § 55 Abs. 1 Nr. 5 AO) für ihre steuerbegünstigten, satzungsmäßigen Zwecke zu verwenden (auch insoweit gewähren die Finanzbehörden bei Spendenaktionen von steuerbegünstigten Körperschaften für durch das Hochwasser geschädigte Personen Erleichterungen, s.o.). Ob dabei die Zweckbindung des Spendenden gewahrt wird, ist gemeinnützigkeitsrechtlich ohne Bedeutung. Auch darf der Empfänger gleichwohl eine Zuwendungsbestätigungen ausstellen, wenn er die Zuwendung (entgegen der Spendenzweckbindung) im Rahmen seiner satzungsmäßigen steuerbegünstigten Zwecke verwendet. Aus steuerlichen Gründen bedarf es keiner Kenntlichmachung, für welchen konkreten steuerbegünstigten Zweck die Zuwendung erfolgt bzw. verwendet wird. Es reicht aus, dass der Zuwendungsempfänger in seinen Zuwendungsbestätigungen alle ihn betreffenden steuerbegünstigten Zwecke nennt (BMF v. 7.11.2013, BStBl. I 2013, 1333).

Zivilrechtlich allerdings wird der Spendenempfänger durch die Zweckbindung des Spendenden beschränkt. Denn er hat sich durch die Entgegennahme der für den bestimmten Zweck gegebenen Spende schenkungsvertraglich gebunden, diese auch entsprechend zu verwenden (sog. Schenkung unter Auflage, § 525 BGB). Bei zweckwidriger Verwendung hat der Spendende einen Anspruch auf Rückzahlung. Der Spendenzweck sollte daher genau bezeichnet werden. Bei Unklarheiten sind die entsprechenden Willenserklärungen (einzelvertragliche Vereinbarungen/Spenden­aufruf) der Vertragsparteien nach dem objektiven Empfängerhorizont (vgl. §§ 133, 157 BGB) auszulegen. Ein etwaiger Rückzahlungsvorgang hätte im Übrigen steuerliche Folgen: Wenn bereits eine Zuwendungsbestätigung durch die Stiftung ausgestellt wurde, ist das zuständige Finanzamt zu unterrichten, um eine Spendenhaftung der Stiftung nach § 10b Abs. 4 EStG zu vermeiden. Sollte der Spender den Sonderausgabenabzug für die Spende in der Steuererklärung bereits geltend gemacht haben, ist die Steuerfestsetzung des Spendenden zu berichtigen.

Zudem sind zweckgebundene Spenden auf Seiten der Spendenempfänger mit Zusatzkosten etwa bei der Buchführung verbunden. Um von vorneherein den Überblick zu bewahren und keinen Verstoß gegen die Zweckbindung zu begehen, müssen auch bei einer Spende Einnahmen und Ausgaben konten- und buchungsmäßig getrennt geführt werden. Der Zufluss kann als Verbindlichkeit abgegrenzt oder als Ertrag vereinnahmt werden (zur Spendenbilanzierung ausführlich Lehmann, DB 2006, 1283 ff. und IDW RS HFA 21). Ein Sonderkonto muss nicht eingerichtet werden, wenn die Zuordnung der zweckempfohlenen Spende auch im Rechnungswesen des Zuwendungsempfängers Stiftung zuverlässig und sicher abgebildet ist. Bis zum Abruf der Spende können die Mittel in eine sog. gebundene Rücklage (Projektmittelrücklage) nach § 62 Abs. 1 Nr. 1 AO eingestellt werden. Diese bleiben dann so lange bestehen, bis die Mittel zur Finanzierung des Projektes, das den steuerbegünstigten Zwecken der Stiftung dient, vollständig verbraucht sind (Mecking in MVHdB VI BürgerlR II, XV. 10. Anm. 1-4, 8. Aufl. 2020).

Überdies müssen die betreffenden Spenderinnen und Spender gegebenenfalls über eine anderweitige Verwendung informiert/befragt (oder über eine Rückzahlung der Zuwendung in Kenntnis gesetzt) werden, wenn beispielsweise aufgrund eines zweckgebundenen Spendenaufrufs mehr Gelder als für das Projekt benötigt, vereinnahmt worden sind.

Schließlich wächst mit zunehmendem Anteil (spenden­den)zweck­gebundener Zuwendungen die Gefahr, dass Zuwendungsempfänger ihrer Flexibilität, dort Gelder einzusetzen, wo sie aus fachlicher Sicht besonders dringlich sind, immer stärker eingeschränkt werden. Nicht zuletzt deshalb sollten verwendungsfreie Spenden die Regel und zweckgebundene Zuwendungen im Spendenalltag die Ausnahme bleiben (www.dzi.de).

RiBFH Dr. Stephan Geserich, München

 

 

Verlag Dr. Otto Schmidt vom 21.02.2022 19:05
Quelle: Finanz-Rundschau 2021, 547

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